Vyhledávaní

6 Afs 278/2016 - 54 dokument judikatura


ČESKÁ REPUBLIKA

R O Z S U D E K
J M É N E M R E P U B L I K Y

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Jany Brothánkové a soudců
JUDr. Petra Průchy a JUDr. Tomáše Langáška v právní věci žalobce: D. L., zastoupen JUDr.
Irenou Pražanovou, advokátkou, se sídlem V Dolině 1516/1a, 101 00 Praha 10,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno, týkající
se žalob proti rozhodnutím žalovaného ze dne 14. 3. 2016, č. j. 9998/16/5200-10422-711919, č. j.
9996/16/5200-10422-711919, a č. j. 9995/16/5200-10422-711919, o kasační stížnosti žalobce
proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 23. 9. 2016, č. j. 51 Af 4/2016 –
30,

t a k t o :

I. Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 23. 9. 2016,
č. j. 51 Af 4/2016 – 30, s e z r u š u j e .

II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne ze dne 14. 3. 2016,
č. j. 9998/16/5200-10422-711919, č. j. 9996/16/5200-10422-711919, a č. j.
9995/16/5200-10422-711919, s e z r u š u j í a věc s e v r a c í žalovanému
k dalšímu řízení.

III. Žalovaný j e p o v i n e n uhradit žalobci k rukám JUDr. Ireny Pražanové, advokáty,
na náhradě nákladů řízení celkem 41 588 Kč do 60 dnů od právní moci tohoto rozsudku.

O d ů v o d n ě n í :

I.
Vymezení věci

[1] Finanční úřad pro Jihočeský kraj, Územní pracoviště v Českých Budějovicích (dále
jen „správce daně“), třemi dodatečnými platebními výměry ze dne 31. 7. 2015,
č. j. 1632129/15/2201-52522-302599, č. j. 1635223/15/2201-52522-3029, a č. j.
1635763/15/2201-52522-3029, doměřil žalobci za zdaňovací období let 2011, 2012 a 2013 daň
6 Afs 278/2016

z příjmů, kterých žalobce dosáhl jako profesionální fotbalista na základě Smlouvy o spolupráci
při výkonu sportovní činnosti ze dne 30. 7. 2008, Profesionální smlouvy ze dne 4. 1. 2011
a Profesionální smlouvy ze dne 2. 1. 2012, uzavřených s fotbalovým klubem FK X, a.s., resp.
Profesionální smlouvy ze dne 10. 1. 2013, uzavřené s fotbalovým klubem X, a.s., a příjmů,
kterých žalobce dosahoval za účast ve fotbalové reprezentaci. Žalobci byla takto doměřena daň
v celkové výši 870 730 Kč a současně mu bylo vyměřeno daňové penále v celkové výši 174 146
Kč. Po provedené daňové kontrole dospěl správce daně k závěru, že příjmy žalobce deklarované
jím od data zápisu v živnostenském rejstříku, tj. 30. 3. 2011 do 31. 12. 2013 jako příjmy ze
živnosti ve smyslu § 7 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v rozhodném
znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“), u nichž lze uplatnit paušálně vynaložené náklady ve
výši 60 % z těchto příjmů, takovým příjmem nebyly. Příjmy správce daně posoudil jako příjmy
z výkonu nezávislého povolání ve smyslu § 7 odst. 2 písm. b) zákona o daních z příjmů, u nichž
je možné uplatnit paušálně vynaložené náklady ve výši 40 % z těchto příjmů. S odkazem na § 2
zákona č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (dále jen „živnostenský zákon“), na přílohu
č. 4, bod 74 nařízení vlády č. 278/2008 Sb., které vymezuje obsahové náplně jednotlivých
živností a metodický pokyn Ministerstva průmyslu a obchodu č. 11/2000 (ze dne 27. 12. 2000,
č. j. 59928/00/4110) k aplikaci živnostenského zákona v oblasti tělesné výchovy a sportu
dovodil, že žalobce jako profesionální hráč fotbalu realizoval svou činnost v rámci fotbalového
týmu, tedy sportovního kolektivu, a nejednalo se tak o činnost výkonných sportovců
provozovanou samostatně ve smyslu přílohy č. 4, bod 74 vládního nařízení, a proto nešlo
o příjmy z provozování živnosti. Správce daně tudíž neuznal žalobci část paušálně vynaložených
nákladů, uplatněných ve výši 60% příjmů od data zápisu v živnostenském rejstříku, tj. 30. 3. 2011
do 31. 12. 2013.

[2] Odvolání žalobce proti uvedeným platebním výměrům zamítl žalovaný rozhodnutími
ze dne 14. 3. 2016, č. j. 9998/16/5200-10422-711919, č. j. 9996/16/5200-10422-711919,
a č. j. 9995/16/5200-10422-711919 (dále jen „napadená rozhodnutí“), a uvedené platební výměry
potvrdil. Ve shodě se správcem daně dospěl k závěru, že činnost žalobce jako profesionálního
hráče fotbalu nenaplňovala znaky živnosti ve smyslu § 2 živnostenského zákona. Činnost žalobce
zejména nenaplňuje podmínku samostatnosti, jelikož žalobce se profesionálními smlouvami
mimo jiné zavázal podřizovat se časovému a organizačnímu režimu vyplývajícímu z účasti
fotbalového klubu v soutěžích, dodržovat pokyny trenérů a realizačního týmu, vystupovat
na veřejnosti v oděvu stanovenému klubem, jednat v souladu se stanovami klubu, podřizovat se
rozhodnutím orgánů klubu a neprovozovat bez souhlasu klubu jinou výdělečnou činnost.
Žalobce nevykonával svou činnost vlastním jménem. Ačkoliv jsou fotbalisté zpravidla
identifikováni jmenovkou na dresu, výkony všech hráčů jsou v konečném důsledku připisovány
pouze klubu, který reprezentují. Žalobce konečně nenaplnil ani podmínku výkonu činnosti
na vlastní odpovědnost. Hráče řídí a o jeho zapojení do sportovní činnosti rozhoduje klub. Ten
zároveň inkasuje veškeré příjmy a nese náklady, zajišťuje např. lékařskou a terapeutickou
péči, vytváří tréninkové prostředí a zapůjčuje sportovní potřeby, zajišťuje dopravu, stravu
a ubytování v době zájezdu k utkání, při soustředění nebo při trénincích. K tomu se žalovaný
odvolal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 1. 2015, č. j. 1 Afs 73/2011 - 167,
bod 36, s tím, že „Vykonávání činnosti nikoliv pod vlastním jménem ale pod jménem fotbalového klubu
je nezbytným předpokladem jakéhokoliv kolektivního sportu. Fotbalová jedenáctka jistě není sborem jedenácti
sólistů podnikajících nezávisle, vlastním jménem a na vlastní odpovědnost, ale vždy je týmem vystupujícím jednotně
pod jedním pevně stanoveným jménem, s jednotným dresem, jednotnou reklamou. V konečném důsledku se ve výši
odměny sportovců působících v kolektivních sportech promítá na prvém místě nikoliv individuální osobní nasazení
a počet „odpracovaných hodin“, nýbrž zejména úspěšnost týmu jako celku. To je záležitost často dokonce
i velmi nahodilá a ne vždy odpovídající jeho vlastní aktivitě. Žalovaný rovněž odkázal na obsah
profesionálních smluv (čl. I odst. 3), dle nichž „Příjmy z této smlouvy jsou příjmy z výkonu nezávislého
6 Afs 278/2016 - 55
pokračování

povolání ve smyslu § 7 odst. 2 písm. b) zákona ČNR č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů“. Shodně se
správcem daně vyhodnotil i rozdíl mezi sporty individuálními a kolektivními ve smyslu vymezení
oboru činnosti v příloze č. 4, bodu 74 vládního nařízení č. 278/2008 Sb. Ke skutečnosti,
že je žalobce držitelem živnostenského listu, žalovaný uvedl, že živnost volnou může provozovat
každý, kdo splní všeobecné podmínky pro provozování živnosti a ohlásí živnost
na živnostenském úřadě. Pouhé držení živnostenského oprávnění nelze považovat bez reálného
výkonu činnosti způsobem naplňujícím obsah vymezení dané živnosti za důkaz, prokazující,
že daňový subjekt dosahuje příjmy dle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů.

[3] Proti napadeným rozhodnutím brojil žalobce třemi samostatnými žalobami, které Krajský
soud v Českých Budějovicích (dále jen „krajský soud“) spojil ke společnému rozhodnutí
a rozsudkem ze dne 23. 9. 2016, č. j. 51 Af 4/2016 – 30 (dále jen „napadený rozsudek“),
je jako nedůvodné zamítl. Jako rozhodnou otázku, vzhledem k tomu, že se náhled na výkon
činnosti profesionálního fotbalového hráče svou povahou vymyká evropskému standardu,
vymezil obsah konkrétní profesionální hráčské smlouvy, neboť v České republice může být
takový hráč považován za tzv. osobu samostatně výdělečně činnou (OSVČ), a to provozující
živnost či vykonávající nezávislé povolání.

[4] Stejně jako žalovaný vycházel krajský soud z ustanovení § 2 živnostenského zákona,
podle něhož je živností soustavná činnost provozovaná samostatně, vlastním jménem, na vlastní
odpovědnost, za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených živnostenským zákonem.
Činnost profesionálního fotbalového hráče je nepochybně soustavná a jejím účelem je dosažení
zisku. Nejde však o činnost samostatnou. Pokud by měl být naplněn znak samostatnosti
výdělečné činnosti, musel by fotbalový hráč sám o sobě rozhodovat, zda bude nastupovat
k jednotlivým utkáním, zda se bude účastnit tréninku, zda bude respektovat pokyny trenéra apod.
Takovou samostatností profesionální fotbalový hráč s ohledem na obsah smluv vybaven není.
Stejně tak nevykonává činnost fotbalového hráče vlastním jménem, jelikož jeho výkony
jako hráče v kolektivním sportu jsou součástí výkonu celého mužstva. Profesionální fotbalista
se neúčastní sportovní činnosti pod svým jménem, ale pod jménem sportovního klubu,
jehož je součástí. Ani prvek vlastní odpovědnosti nemůže být v konkrétní souvislosti shledán
jako naplněný. Fotbalový hráč neodpovídá za výsledky své činnosti sám, odpovědnost za jednání
fotbalisty je opět přenášena na klub, pro který vykonává sportovní činnost.

[5] Žalovaný správně zkoumal naplnění obecných znaků živnosti v posuzovaném případě
a rovněž správně zkoumal, zda činnost vykonávaná žalobcem je živností. Krajský soud neshledal
důvodnou námitku žalobce, že žalovaný nesprávně rozlišoval mezi činností sportovce
v tzv. individuálních sportech a činností v tzv. sportech kolektivních, a že učinil svou úvahu
v rozporu s nařízením vlády č. 278/2008 Sb. Podle krajského soudu žalovaný „zkoumal na základě
tvrzení žalobce, zda činnost, kterou vykonává, tj. profesionální fotbalista je živností či nikoliv. Zkoumal
proto naplnění obecných znaků živnosti a nezabýval se tím, zda může být činnost pojmenovaná jako činnost
výkonného sportovce nějakým druhem živnosti. To totiž žalovaný správní orgán v žádném směru nerozporoval“.
Na příkladu tenisty jako individuálního sportovce vysvětloval, že většina sportovců
v individuálních sportech si sama zvolí, jakého závodu se zúčastní, sportovci závodí sami za sebe
a vybírají si výbavu a vlastní realizační tým. Činnost tenisty jako individuálního sportovce,
ať již hraje sám či s jiným spoluhráčem ve čtyřhře, bude naplňovat znaky individuální
a samostatné činnosti. Bude naplněn i znak vlastní odpovědnosti takového sportovce.
Žádný právní předpis výslovně nerozlišuje mezi individuálními a kolektivními sporty. Vždy je
třeba zkoumat naplnění definičních znaků živnosti s ohledem na obsah smluv, na základě
kterých je konkrétní druh sportu vykonáván. Daňové orgány takto v dané věci postupovaly.

6 Afs 278/2016

[6] Zcela nepřípadná je argumentace žalobce připodobněním činnosti profesionálního
sportovce k činnosti výkonného umělce, a navazující úvaha, že dle autorského zákona může být
vytvořeno společné dílo více výkonnými umělci, kteří ve svém souhrnu vystupují jako celek,
ale přitom každý z nich je odpovědným výkonným umělcem. Uměleckým výkonem
je totiž dle autorského zákona živé provozování autorského díla, zejména živě přednášeného
literárního díla, živě prováděného hudebního díla s textem nebo bez textu nebo živě scénicky
předváděného díla dramatického nebo hudebně dramatického, choreografického
nebo pantomimického. Činnost profesionálního sportovce v žádném případě nepředstavuje
zpřístupnění autorského díla a v tomto směru nelze v daňovém právu použít ani analogii zákona.

[7] Situaci profesionálního fotbalisty nelze přirovnat ani k činnosti subdodavatele,
např. při realizaci stavby. V případě subdodavatelů bude záležet na konkrétní smlouvě,
která je na dodávky nebo subdodávky uzavřena a na jejím základě hodnotit charakter konkrétní
činnosti. Subdodavatel nemusí v této roli vystupovat vždy, v jiném obchodním vztahu může
vystupovat nikoli jako subdodavatel, ale jako přímý dodavatel. V dané věci si však nelze
představit situaci, kdy bude žalobce jako profesionální fotbalista fungovat samostatně jako sólový
sportovec a hrát profesionální fotbal bez návaznosti na klub, ve kterém má uzavřenu
profesionální smlouvu.

[8] Nepřípadná je rovněž argumentace zásadou in dubio mitius, respektive in dubio contra fiscum,
neboť k použití tohoto principu je možné přistoupit až v případě, kdy žalobce předestře
rovnocenný konkurenční výklad práva, nikoliv pouze výklad obtížně obhajitelný
nebo formalistický, jako je tomu v nyní posuzovaném případě.

II.
Kasační stížnost

[9] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností. Uvádí,
že již dříve namítal nekonzistentnost žalovaného při posouzení znaku samostatnosti. Krajský
soud poté dospěl stejně jako žalovaný k vnitřně rozpornému závěru, že v případě stěžovatele
se nejedná o výkon samostatné činnosti, a proto je nutné jeho činnost zařadit
jako jinou samostatně výdělečnou činnost ve smyslu § 7 odst. 2 písm. b) zákona o daních
z příjmů. Pokud by skutečně nebyl naplněn znak samostatnosti, nemohl by být příjem stěžovatele
vůbec posouzen jako příjem dle § 7 zákona o daních z příjmů, tedy ani jako příjem z nezávislého
povolání. K namítanému rozporu se krajský soud ani žalovaný nijak nevyjádřili. Závěr
o nesamostatnosti výkonu činnosti stěžovatele je nutné zcela jednoznačně odmítnout. Naplnění
znaku samostatnosti dokládá i skutečnost, že správce daně nezpochybnil účtování daně z přidané
hodnoty za předmětnou činnost, přičemž nezbytným předpokladem pro účtování této daně
je výkon samostatné ekonomické činnosti (§ 5 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané
hodnoty).

Pro plný přístup k dokumentu se prosím přihlašte do svého klientského účtu.
Na přehled dokumentůNa začátek dokumentu
page 1
/